2023 年中央经济工作会议提到，“谋划新一轮财税体制改革，落实金融体制改 革”。2023 年财政工作会议中则提到，“要积极稳妥谋划推进新一轮财税体制 改革，健全现代预算制度，优化税制结构，完善财政转移支付体系”。 如何理解“谋划新一轮财税体制改革”，目前官方没有明确的说法。我们认为， 上世纪 90 年代，日本资产价格泡沫破灭之后经历了长达 30 年的经济停滞，被 称之为“大停滞时期”。这一时期，日本对国内财税体制做了诸多探索，总结来 看，有两条主线，一条是消费税改革，另一条则是中央和地方财政关系改革。在 本篇报告中，我们对上述两条线索进行了详细的梳理，以期为我国的“新一轮财 税体制改革”提供线索。
作为间接税的一种，日本的消费税（Consumption Tax）虽名为消费税，但与 中国的消费税差别很大，是对日本国内销售的商品和服务按价格的一定比例普遍 征收的一道附加值税，其实质是一种具有间接税性质的多环节增值税 （Value-added Tax）。 日本的消费税改革，经历了几个不同的演变阶段，大致可以分为艰难开征（从无 到有，初始引入税率为 3%）、结构性调整（包括引入地方消费税，税率提高至 5%）、增税（合计税率从 5%提升至 8%）以及进一步增税（合计税率从 8%进 一步提升至 10%）这几个主要阶段。第一阶段是 1989 年竹下登内阁首次在日本 开征 3％的消费税。第二阶段是 1997 年桥本龙太郎内阁将消费税税率由 3％提 高到 5％。第三、第四阶段是 2014 年安倍内阁则将消费税税率由 5％提高到 8％， 并于 2019 年将消费税税率进一步提升至 10％。
2.1、 消费税开征前日本税制的整体特点：税制结构失衡
建立体系完整、公平、稳定持续的税制是国家财税体制构建的重中之重。“二战” 后，1949 年，以美国哥伦比亚大学教授夏普为首的日本税制调查团向日本政府 提出了一个著名的方案——“夏普劝告”。上述税制的三个原则“体系完整、公 平、稳定持续”也正是在“夏普劝告”中提出的。“夏普劝告”在二战后日本税 制改革时基本被全面采用，在税制设计方面，日本实施了所谓的“夏普税制”， 这是一种以直接税为主、间接税为辅的税收体系。此后，自 20 世纪 50 年代中 期起，为推动经济增长，日本也适时对税制进行了一些调整，主要集中在减税政 策和针对租税特别措施的定向减税激励政策，其中针对租税特别措施的减税政 策，是日本政府根据产业政策需要，针对特定产业进行的定向减税，从而实现扶 持重点产业优先发展的目的。这些减税政策对这一时期的日本经济增长起到了积 极作用。
若按照税收负担是否转移，可将某个税种划分为直接税和间接税。其中直接税是 指纳税人所交纳的税收由自己负担的税，如个人所得税、企业所得税（法人税） 等；间接税则是指纳税人纳税后可将税收负担转移他人的税，如增值税、消费税、 关税等。整体来看，在 1989 年消费税正式推出之前，日本税制呈现出以直接税 为主、间接税为辅的整体结构，且直接税占比持续增加，间接税占比则持续下降， 税制不合理的情况日益凸显。 第一个特点是，1989 年消费税引进前，日本税制呈现出以直接税为主、间接税 为辅的整体结构。战后日本税制建立后，1955 年，直接税在国税中所占比重是 51.4%，此后保持持续上升态势，至 1985 年上升至 72.8%。另外，若按税收征 管主体不同，又可将税种划分为国税和地方税，其中国税指的是中央政府征收的 税，地方税指的地方政府征收的税。直接税在全国税收中所占比重在 1965 年是 65.1%，此后同样保持持续上升态势，至 1970 年代超过七成，至 1985 年上升 至 77.6%。
但日本引入消费税之前，税制结构存在诸多不合理之处，也使得“体系完整、公 平、稳定持久”的“夏普税制”不断遭受蚕食、修正，日本进一步的税制改革也 自然被推上日程。这些不合理之处体现在以下几个方面： 一是个人所得税负担偏重。从税率来看，“二战”后至 1987 年 9 月前，日本个 人所得税实行的是累进税收制度，其纳税等级共 15 级，税率为 10.5%-70%， 而这只是国税的范畴，而如果再加上地方税，适用于个人所得的最高税率将达到 90%左右2。而随着居民收入水平的逐渐提升，个税又实行累进税制，个税在全 体税收中占比则持续提升。1955 年，日本个税在全体税收中占比 29.8%，此后稍有下降，而至 1970 年则升至 30%以上，至 1985 年则接近了 40%。偏高的个 税负担，使得日本居民不公平感日益加深。 二是法人税税率偏高，影响企业竞争力。战后日本的法人税收入一直较高，给企 业造成了较为沉重的税收负担。1955 年，日本法人税在全体税收中占比为 20.5%，此后至 1970 年则升至 33%，至 1985 年则回到 30%左右水平。而从实 际税率（法人税、法人事业税等税率的加权平均数）来进行比较，1985 年日本 与美国分别为 52.9%和 51.2%，差别并不大。但如果考虑到美国 1981 年税收制 度改革中引入的加速折旧等措施后，税率对比就变成了 51.6%和 32.3%，日本 企业法人税率比美国高将近 20 个百分点，这无疑会影响企业的竞争力3。
2.2、 日本大致经历了 3 轮消费税改革
从上文的分析我们大致可以看到，在 1989 年日本消费税开征前，日本的税制结 构存在直接税占比高，而间接税占比偏低的情况，因此日本的消费税改革首先即 是以完善税制为导向，但在消费税引入后，日本经济很快出现泡沫破灭，而之后， 日本消费税改革则在财政整顿和活性化经济两个目标上不断徘徊，但财政整顿是 主要方向。
2.2.1、1989 年的艰难开征：以完善税制为目标
日本增值税的开征过程一波三折，经十年左右的尝试才在 1989 年正式通过法案。 而早在 1979 年，大平正芳内阁会议即决定，引入“一般消费税”，设定为多环 节征收的增值税，并将税率定为 5%，且不对食品课税。这时的“一般消费税” 设计与目前日本推行的消费税比较类似。但是法案遭到居民和企业的强烈反对。 而在当年 10 月大选后，由于议席大量减少，大平正芳内阁表示放弃该计划。 1986 年，为了改革自“夏普劝告”以来建立的以直接税为中心的税制结构，中 曾根内阁公布了税制调查会的报告，报告中提出了改革税制结构的方案，即对所 得税和企业所得税进行减税，重新调整利息税，并引入“一般消费税”。另外， 中曾根内阁政府吸取之前大平正芳内阁关于“一般消费税”的经验教训，从税收 中立、纳税人互相制约、明确税负转移等目的出发，将“一般消费税”改称为“销售税”，并于 1987 年向国会了提交“销售税法案”。但是该法案同样遭遇强烈 反对。
之后上任的竹下内阁提出了“根本改革税制结构的方针”，要求建立所得、消费、 资产等均衡且稳定的税制。为此，竹下内阁拟引入多环节的一般消费税，并将税 率设定为 3%的单一税率，即增值税作为“一般消费税”开征。1988 年 12 月， 消费税法的立法法案通过，拟定于 1989 年４月正式实施。至此，争议已久的日 本版增值税——消费税终于拉开了开征的帷幕。为了推动消费税的开征，竹下内 阁最大程度上考量了纳税义务人（企业家和经营者）对于这一法案的接收程度， 在开征消费税的同时废除了税基范围有重叠的“物品税”，同时还废除了诸如纸 牌税、砂糖消费税、入场税以及通行税等个别消费税。另外，竹下内阁采取了征 收消费税与降低所得税相配合的混合策略，最终才推动了消费税的开征。根据测 算，1989 年日本引进消费税时，虽然表面上家庭经济负担增加了 5.4 万亿日元， 但是由于取消物品税等减免税措施，家庭实际经济负担只增加了 3.1 万亿日元。 从上述梳理可以看到，这一时期，日本消费税的开征，主要是为了完善税制结构， 当时日本的财政赤字和债务问题尚不太突出。
2.2.2、1997 年的第一次增税：财政整顿开启
日本在 1989 年消费税开征后至 1994 年，日本根据当时消费税存在的一些问题， 对消费税进行了一些修补，例如 1991 年通过的修正消费税法的法案，其契机是 即是要解决消费税的溢税、运用税款获益和累退性等问题。 20 世纪 90 年代初日本泡沫经济破灭后，日本经济开始陷入长期停滞。1992-1994 年日本经济增速分别只有 0.9%、0.2%和-4.3%。为促进经济走出低谷，日本政 府连续实施了扩张型财政政策，政府支出持续攀升。而为了支撑日益膨胀的支出， 不得不重新依赖于国债的增发。1997 年，日本政府国债余额与 GDP 的比重（债 务负担率）为 47.6%，而 1989 年这个指标仅为 38.7％。日本这一时期试图通过 通过消费税改革增加税收收入，从而达到削减债务比重，缓解财政债务压力，实 现财政重建的目标，也即是从这一时期开始，日本的消费税改革的目标从最初的 完善税制过渡到财政整顿，当然，在消费税改革过程中，同样面临活性化经济的 压力。
1994 年 6 月，村山联合内阁经过艰难的磋商与协调，于同年 9 月 22 日提出了 一个税收制度改革大纲，主要内容包括： 1） 个人所得税、个人住民税的减税。进行总额达 5.5 万亿日元的个人所得税、 个人住民税减税，包括通过提高课税下限等方式； 2） 提高消费税率。预定于 1997 年 4 月 1 日将消费税税率提高到 5%； 3） 废除消费让与税。从消费税收入中取出五分之一用于设立地方消费税，经过 这样分配后，5%的消费税中，4%归中央，1%归地方。 同年 11 月，日本国会通过了包含税收制度改革大纲内容的《税收制度改革关联 四法案》，从而使得这次消费税税率的提升以及引入地方消费税得以实施。1997 年 4 月，依据先前通过的税收制度改革计划，消费税率被正式提高到了 5%。这 次以财政整顿为目的的增税，尽管日本政府向低收入家庭临时支付了 1000 亿日 元的补助金，但消费税却增加了 5.2 万亿日元。另外，受年金、医疗、保险等改 革影响，日本家庭的实际负担增加了 8.5 万亿日元。受此影响，1997 年度日本民间消费支出的大幅度降低。1997 年下半年开始，日本经济也开始呈现明显恶 化的趋势。1997 年，日本经济增速录得 1%，而 1996 年经济增速则是 3.1%， 此后的 1998、1999 年，日本经济增速则分别录得-1.3%和-0.3%，在经济出现 停滞的同时，通缩也开始逐渐生根4。
2.2.3、2014-2019 年间的第二次增税：为实现特定目的（为社会保 障提供财源）的大规模加税
1997 年日本消费税税率提升并未扭转财政状况恶化、政府的债务余额持续上升 的态势。这使得日本社会产生了单纯靠传统的财政金融政策很难提振经济的观 念，并认为，要想恢复经济景气，就必须进行大规模的结构性改革。此外，进入 新世纪之后，日本社会开始面临一系列经济之外的问题，如社会少子老龄化问题， 中央和地方政府间关系问题，财富分配不均问题等等。 2000 年后，小泉内阁在进行结构改革的过程中，对税收制度改革寄予了很高的 期望，希望通过一定的税制调整来应对经济的不振。2002 年 3 月，日本经济财 政政策委员会讨论了税收制度彻底改革的大致内容和时间表，并将税收制度一向 遵循的“公平、中立、简要”原则改为“公平、活力、简要”，特别强调了税收 制度的改革要以经济目标的实现为主要目的。可以看到，这一时期，日本税制改 革，更多的是以活性化经济为目的。因此，尽管 2003 年 6 月 17 日的政府税制 调查会的报告为后续税制改革指明了大致的方向，其中一条就包括要将消费税税 率提高到两位数，但提高消费税税率与活性化经济的目标相冲突，因此此后很长 一段时间，消费税税率被稳定在 5%。
但是，在少子老龄化、经济全球化以及经济长期停滞的大背景下，社会保障改革 逐渐成为争论的焦点。2008 年 1 月，仍属于自民党的福田内阁设立社会保障国 民会议，并于同年 11 月提交了一份确保社会保障制度的可持续性和加强社会保 障功能的报告。 2009 年 9 月，日本政坛出现政权更替，民主党政权根据选举承诺，开展了各项 政策改革，并于 2012 年 2 月会议制定了“社会保障与税收一体化改革大纲”。 2012 年 6 月，民主党、自民党、公民党三党就“推进围绕社会保障与税制一体 化改革意愿”达成一致，均支持在社会保障与税制一体化改革过程中，将消费税 率从 5%提高到 10%，其中增税部分的五分之一用于社会保障的支出，其余五分 之四用于社会保障项目的稳定与发展。此次消费税法的改革与增税是以支援社会 保障支出与发展为目标推进的，与过去几次消费税修法相比，日本各界支持消费 税法增税的反对声明显减少，呼声也更高。这次税制改革法案，消费税税率的提 高“分两步走”，即 2014 年先将消费税率提高至 8%，然后在 2015 年将税率 提高至 10％。不过，消费税的税率提高附带了一定的条件，即消费税率调整须 根据日本经济的实际状况确定，并明确消费增税的部分可作为东北、关东大地震 重建的重要财政来源，试图以此削减增税阻力与强化增税的合理性。
此后的 2013 年 12 月，日本政府颁布了《关于为确立可持续社会保障制度的改 革的法律》，并于 2014 年 1 月设立社会保障制度改革推进本部。2014 年 4 月 1 日，消费税率如期提高到 8%。但 2014 年日本提高消费税税率以后，消费税收 入乃至整体税收收入增长缓慢，其中 2016 年税收收入不增反降。这使得原定在2015 年将税率提高至 10%的举措一再推迟至 2019 年 10 月。2019 年 10 月， 消费税率从 8%提高到 10%，使 2012 年开始实行的社会保障与税收一体化改革 告一段落。日本政府也相应提出“全世代型社会保障”改革，提出将增加的消费 税（即 5%部分）全部用于社会保障领域。
2.3、 日本消费税改革的评价
我们从税制改革的目的，对经济整体的影响，以及对财政可持续的影响，这三个 方面线索来对日本消费税改革进行简要评价。
第一个方面是上述几轮日本消费税改革的目的。从功能上来说，税制改革大致有 3 种不同的目标：汲取财政收入（即包括广义地汲取财政收入，也包括一些特定 的目的，如财政整顿、为社保保障支出筹集资金等），活性化新经济以及完善税 制。从梳理来看： 1） 日本在 1989 年开征消费税时，日本经济处在泡沫破灭的前夜，经济增速相 对较高，税收也较为充裕，因此这时开征消费税的目标相对比较单一，更主 要是针对之前直接税偏高而间接税偏低的税制结构失衡的问题，适应社会经 济发展的要求。 2） 1997 年日本第一次消费税税率提升是在“经济泡沫”破灭后，且 1997 年亚 洲金融危机发生，日本经济严重受挫。所以从经济方面，很难找到提高消费 税税率的支撑。提高消费税税率，主要是由于“泡沫经济”破灭之后，为提 振经济，日本政府连续实施大规模的扩张型财政政策，导致其财政支出不断 攀升。但同期，税收收入又因经济景气低迷整体呈下降之势，财政赤字不断 扩大，政府不得不通过发行国债来填补财政缺口，这就使得日本的债务规模 持续增加。因此，这一时期提高消费税税率，更多的是希望通过财政整顿来 控制债务。 3） 2014-2019 年日本大规模提高消费税率的背景是其财政困境更加严重。日本 的财政赤字在 2008 年金融危机后迅速恶化，同时又面临日本人口老龄化的 加速期，以老年人为主要支付对象的年金、医疗、护理、保险等社保保障相 关支出持续上升，因此这一时期在短期内快速提高消费税率，主要的目的即 是为社会保障筹集资金。而通过社会保障与税收一体化改革，日本基本实现 了社会保障资金来源的稳定。
第二个方面是上述几轮日本消费税改革对同期日本经济的影响。日本的消费税改 革主要的时点，分别是 1989 年 4 月正式实施消费税（税率为 3%），1997 年 4 月将税率为 3%提高到 5%，2014 年 4 月消费税税率提高到 8%，以及 2019 年 10 月，消费税税率从 8%提高到 10%。可以看到，当开征或者提高消费税率时， 当年的年度税收收入增速将出现脉冲式的提升，第二年税收收入同样能维持不错 增速。但同期经济则将快速转向低迷。1989 年 4 月开征消费税后，1989Q2、 1989Q3 日本经济增速分别为 4.7%、4.3%，均较 1989Q1 下降超过 2 个百分点。 1997年4月将税率为3%提高到5%后，1997Q2、1997Q3经济增速分别为0.9%、 0.8%，而 1997Q1 的经济增速则是 2.8%，并且在当年 4 季度，经济增速直接掉 入负值区间。2014 年 4 月消费税率提高到 8%后，2014Q2、2014Q3 经济增速 直接从 Q1 的 2.9%转负，分别为-0.1%、-1.1%。2019 年 10 月消费税率从 8% 提高到 10%后，2019Q4 经济增速从前一季度的 0.6%直接掉至-2%。梳理来看，每次消费税开征或提高税率，都会迅速冲击后续几个季度的经济表现。另外，消 费税开征或提高消费税税率还对日本原本就很疲弱的通胀产生冲击。
第三个方面是上述几轮日本消费税改革时期日本财政状况。我们以债务负担率 （债务余额与 GDP 的比值）作为衡量财政健康状况的指标。可以看到，1989、 1997、2014 年三次开征或提高消费税税率时（2019 年提高消费税率时间较晚， 且后续有疫情冲击，因此没有纳入考察），当年的债务负担率分别为 38.7%、 47.6%和 147.9%，开征或提高消费税税率当年及后续两年，日本政府年度债务 负担率较消费税改革前一年度分别变动-4.2（三年分别为-1.7、-1.9、-0.6）、+17.1 （三年分别为+2.2、+7.6、+7.3）、+7.3（三年分别为+2.8、+1.0 和+3.5）个百 分点。除了 1989 年开征消费税后政府债务负担率稍有下降后，后续的 1997、2014 年两次提高消费税税率后，财政状况并没有得到明显改善，反而继续恶化。 从消费税收入的变化来看，消费税收入从 2013 年（日本第二次增税前一年，该 年消费税税率为 5%）的 10.83 万亿日元增加到 2022 年（消费税率为 10%） 的 23.08 万亿日元，而财政支出中社会保障支出则从 2013 年的 29.23 万亿日元 增加到 2022 年的 40.94 万亿日元，社会保障支出和消费税收入的差值都接近 18 万亿日元，然而在 2020、2021 年两年，两者差值分别是 22 和 28 万亿日元， 缺口是有所加大的。因此，社会保障与税收一体化改革不仅未能实现财政稳健化 目标，还加重了债务负担。
通常来说，对于单一制国家，央地财政关系大致通过以下路径确定：先确定各级 政府的事务（即财政事权）；根据确定的各级政府的财政事权，划分政府间支出 责任；根据财政事权和支出责任，确定税收的权限、税种划分以及相关财政收入 的划分；根据支出责任和税收划分，建立转移支付制度。 日本政府是一个单一制国家，施行多级政府系统，分为中央政府、都道府县和市 町村三个层级。中央政府负责全国事务，都道府县政府负责地方事务，市町村政 府负责基层事务，都道府和市町村统称为地方自治体。根据日本总务省公布的《地 方财政状况》（2023 年版），截至 2021 年，全日本共有 47 个都道府县（一级 行政区）：一都（东京都）、一道（北海道）、二府（大阪府、京都府、四十一 二县。47 个都道府县下设立市、町、村（二级行政区）。在央地关系方面，日 本经济泡沫破灭后，大致经历了三轮地方央地关系的调整，日本政府间财政关系 有了不少的变化，中央与地方关系从原来的“上下、主从”关系转变到“对等、 协力”关系。
3.1、 日本中央和地方财政关系概况
前文提到的“夏普劝告”，在对日本税制进行的设计的同时，也对日本的央地财 政关系进行了明确，主要内容有： 1） 彻底划分三级政府事权，明确各自的职责和义务；行政事务应优先考虑交给 最能反映民意的最小行政机关——市町村政府；对于跨区域、需要协调的事 务，应以效率为原则对事权进行划分。 2） 划分中央收入和地方收入，使各级政府都有独立的税收来源。 3） 改革转移支付制度，减少国库支出金，建立地方平衡给付税。 在各级行政政府的事权方面，根据“夏普劝告”，日本在《地方自治法》、《地 方财政法》等法律中，采用“限制列举”、“概括授权”等方式就各级政府事权 进行了原则性划分，并通过具体法律对政府间事权进行了具体界定。日本各级政 府间事权大致如下安排：
1） 中央政府事权。包括：关系国家主权等方面的事务，如外交、国防、造币等； 需要由中央统一规划办理的重大经济事务；与人民生活密切相关但需要全国 统一协调的事务； 2） 都道府县政府事权。主要有四类：广域性事务；超过市町村区域受益范围的 事务；统一性事务，在都道府县内需要按照全国统一标准处理的必要事务， 如本区域内的警察、交通、教育、社会福利以及各种营业许可等事务；联络 调整性事务，如对市町村组织、运作、管理提出合理性劝告、指导的事务； 补充性事务，超过市町村自有能力的事务，如高等院校、医疗保健设施、产 业振兴等； 3） 市町村政府事权。都道府县政府事权以外的其他区域性事务都属于市町村政 府职责范围。主要包括：与居民生活相关的基础性事务，如户籍办理、居民 登记、地理标识、开具各种证明等；有关居民安全、保健以及环境保护等事 务；有关街区建设的事务；各种设施的建设、管理等。 整体来看，根据日本各级政府之间事权的划分，绝大部分公共事务都是由地方政 府承担，但也并不是按照政府层级划分，而是按在同一事务领域发挥各级政府职 能的形式进行分工的5。
而在财政支出责任方面，日本通常以“地方事务地方出资”为原则。在全部财政 支出中，除了国家机关、国防费的全部以及公债费的大部分由中央负担外，其他 财政支出的大部分由地方政府支出，对于中央和地方的“共同事务”，中央政府 提供必要的经费以确保其实施。
在确定了各级政府事权和事权的基础上，“夏普劝告”对日本中央和地方在税源 划分上同样确立了三个原则：一是税源划分以事权划分为基础，各级政府事务所 需经费原则上由本级政府负担；二是便于全国统一税率和征收的大宗税源归中 央，征收复杂的小宗税源划给地方。例如土地、房产相关税收即划分给市町村政 府；三是涉及收入公平、宏观政策的税种划分给中央。地方税以受益原则为依据， 主要实行比例税率或轻度累进税率。如中央和地方都对个人和企业征收所得税， 但中央的所得税、法人税累进性强，而地方的累进性则较弱。 在上述三个基础上，日本施行分税制财政体制，各种税种划分为国税（属于中央 政府）和地方税（属于地方政府）。日本目前施行的 40 多种税，国税主要包括 所得税、法人税、继承税、赠与税、消费税、酒税、挥发油税、烟税、汽车重量 税、石油气税、航空燃料税、电力资源开发税、关税等。地方税是地方政府从当 地居民征收的税金，按照是否规定用途，可以划分为普通税和目的税。就税种设 定来说，通常是中央政府规定标准税率和税率的变动幅度，地方政府在一定范围 内自主选择，如果不按照标准的税率征收，则需要上报中央政府。
整体来看，日本的税收划分在实践中除了考虑税权和事权统一、合理引导地方政 府行为、发展地方自治事业和便于征管外，还遵循了一个重要标准：将那些基于 “能力原则”的税收划分为中央，将那些基于“利益原则”的税收划分为地方。 所谓基于“能力原则”的税收，主要是指以个人、法人的收入、财产所得为课税 对象的税种，这类税收具有再分配效应，中央掌握这些税收，有助于用于宏观政 策调控。而所谓基于“利益原则”，主要是指那些对事业、土地、房屋、车辆、 折旧资产等能够带来收益的客体为征收对象的税种，这类客体本身受益于当地的 公共服务。按照上述支出责任和税收划分，在支出责任方面，近年日本中央和地 方政府支出大致比例大致是 45%、55%。而在收入分配方面，日本的中央税是 主体，约占全国税收收入的 62.8％，作为地方的都道府县和市町村税收收入相 加之和约占 37.2％（2020 年度数据）。
财政支出和收入划分的差距就需要通过转移支付的方式来弥补。日本转移支付制 度可以分为两类，一类是中央不指定用途的一般性转移支付，另一类是中央限定 用途的专项转移支付。其主要形式则包括地方交付税、国库支出金和地方让与税 这三大类： 1） 地方交付税。主要是一种税收分享制度，其来源是 3 个主要的中央税种（所 得税、法人税和酒税）收入额的一定百分比，其基本目的是在不损害地方行 政自主权的前提下，努力实现各个地方政府的财源均衡。 2） 国库支出金。是中央政府为实施特定的经济社会政策而对地方政府的特定 项目进行的补助，即专项拨款补助。中央政府对都道府县的最大补助项目是 义务教育，对市町村一级政府的最大补助项目是贫困者的生活保障。国库支 出金的基本目标是贯穿事权和财权统一的原则，对地方政府行为进行引导， 并体现财政均衡目标，具体来讲，又可以分为“国库负担金”“国库委托金” 和“国库补助金”。所谓“国库负担金”是指中央与地方共同承担的事务中， 全部由地方负责办理，中央按自己负担的份额拨给地方经费；“国库委托金” 是指对于本应由中央承办但因发生在地方，按照效益原则而委托地方承办的 事务，由中央负担其全部费用；“国库补助金”则是指中央对地方兴办的项 目认为有必要予以奖励和资助而拨给的资金，中央按照全额或按一定比例负 担项目经费。 3） 地方让与税。指的是一些原属于地方税的税源，并且其税收大部分也直接 用于地方支出，本该由地方政府来征收，但由于这类税收由国家统一征收比 较方便，为此先作为中央税加以课征，再将部分税收收入按照一定标准返还 给地方政府，主要有消费让与税、地方道路让与税、石油天然气让与税、汽 车重量让与税、航空燃料让与税、特别吨位让与税等。地方让与税在地方财 政收入中所占比重较小。
3.2、 日本不同阶段央地财政关系改革梳理
日本《地方自治法》、《地方财政法》等法规就中央与地方政府间的财政关系等 做出了规定。1955 年之后，日本进入了经济高速增长时期，为更好的实现经济 高速增长这一目标，中央政府致力于创造条件促进经济发展，统一规划政策，因 此通过机关委任事务、补助金、政府融资等方式来统制和激励地方政府的事务、 事业，在这一过程中，财政关系的向中央政府靠拢和强化。具体来说，中央政府 通过税收立法权和课税否决制度、许可或认可制度、在地方设立派出机构并实行 “机构委任事务制度”等制度安排，对地方事务进行较大程度地调控和干预；通 过地方交付税、地方让与税等转移支付形式，实现对地方财源的分配。 向中央财政集中的财政体制保证了大规模社会基础设施建设的财力所需，在一定 时期的日本经济增长过程中发挥了积极作用。但财政向中央政府集中，一方面使 得地方政府缺乏积极性、主动性，另一方面也造成大量缺乏效率的财政支出。 1990 年代以来，随着泡沫经济的破灭，伴随着增长乏力的困境，中央集权型财 政关系带来的问题也开始突显，地方自主性受限，转移支付不公平、效率不高等 问题也逐渐显性，日本中央财政和地方财政双双背负起沉重的债务负担。另外， 老龄少子化、产业空心化等诸多社会经济问题也促使日本试图调整央地财政关 系。20 世纪 90 年代至今，日本就财政关系大致进行了三次改革或调整，整体是 以向地方政府放权为导向。
3.2.1、20 世纪 90 年代的第一次改革（1993-2001 年）
20 世纪 90 年代初日本泡沫经济破裂，1997 年亚洲金融危机发生，给日本经济 带来重创。为增强地方活力，日本以地方分权为方向，对央地财政关系进行了调 整，改革主要集中在行政管理体制方面，税收制度上没有太大的改变。主要措施 包括： 1）1993 年 6 月，日本议会通过《关于推进地方分权改革的决议》。1995 年 7 月《地方分权推进法》实施。依照《地方分权推进法》设立“地方分权推进委员 会”并于 1995 年 7 月开始工作，要求是 5 年内完成分权改革的方案设计、立法 和监督实施工作； 2）地方分权推进委员会成立后，先后于 1996 年 12 月，1997 年 7-10 月、1999 年向日本政府五次提出了设计改革方案的“公开建议”，当时的日本内阁根据 “公开建议”制定了《地方分权推行计划》。在此基础上，1999 年 7 月日本国 会通过了《有关推动地方奉劝相关法律建设的法律》（也称“地方分权一揽子法”）， 并据此对《地方自治法》以及有关法律进行了相应的修改。 3）简政放权，减少或废止中央政府对地方政府的干预。除了直接废除的 40 项 以及决定收回由中央政府负责实施的 51 项以外，将 545 项原中央机关委托事务 中的 298 项确定为地方自治事务（包括公益法人许可、学区指定、饮食业营业 许可、农业振兴地区的指定以及城市计划区域的指定等），247 项确定为法定委托事务（包括生活保护、户籍、护照以及国政选举等），并规定了中央政府对地 方公共团体进行干预的原则以及特别干预的标准。 总体来看，这一阶段的央地关系改革主要集中在行政管理体制方面，如机关委任 制度、中央政府干预等成为讨论的焦点。地方财政自主权限也受到一定程度的重 视，但税收体制没有发生根本的改变。
3.2.2、“三位一体”改革时期（2002-2007 年）
相较来说，日本政府在进入 21 世纪后开始推行的“三位一体”改革，则更加侧 重财政领域。 2001 年小泉内阁上任时，日本经济正面临衰退危机。小泉内阁主政的观念是“经 济结构改革”。2001 年 6 月通过的“骨太方针”（其中包含了七项围绕财政改 革、民营化、新兴产业以及社保等方面的改革）把解决不良债权问题作为实证的 首要任务，同时日本政府在《2003 年度经济财政运营和结构改革的基本方针》 中，提出要推进地方财政“三位一体”改革。 所谓“三位一体”改革，是指在压缩地方财政规模、减少地方财政支出的前提下， 一体化的改革国库支出金、税源转让和地方交付税制度，消除税收使用中的浪费， 使地方财政不过分依赖中央财政，实现真正的自治。 具体来看，国库支出金的改革主要是废除、削减国库补助负担金；地方税改革主 要是指在废除、削减国库补助负担金的同时，中央向地方进行相应的税源移让； 地方交付税的改革主要是削减交付税总额、提高地方政府自主财源比重、简化交 付税计算公式等等。
根据《2003 年度经济财政运营和结构改革的基本方针》，2004-2006 年，日本 政府在压缩地方财政规模的前提下，把中央财政对地方财政的国库补助金削减了 4.7 兆日元，地方交付税削减 5.1 兆日元，实现中央向地方税源转让共为 3 兆日 元。2007 年，日本政府在继续削减财政规模的情况下，又进一步削减国库支出 金和地方交付税以及财政支出中的投资经费，使地方财政的规模又比上年度缩减 了 1.1％。2008 年，日本政府根据中央财政和地方财政的实际情况，又决定 2009 年前全面改革税源分配，进一步完善国库支出金、地方交付税和财源转让制度， 实现地方财政的自立。这次改革的另一个方向是坚持“民间能办的事情尽量交给 民间去办”、“地方能办的事情尽量交给地方去办”的基本原则，推行“从官到 民”、“从国家到地方”的经济结构改革。 “三位一体”改革对于财力强、人口多的地域，能够显著加大地方税收，但对于 那些严重依赖中央财政，财力弱、人口少的地区，在地方财政还不能自治的情况 下，地方交付税和国库补助金的削减则直接影响到当地居民的生活。因而，都市 和其余地方间的差异逐渐拉大，改革受到一定的质疑。因此日本政府开始倡导地 方间的转移支付，这一方面需要加强中央财政能力，同时还要得到富裕地区的理 解。
这一时期一项重要的改革是地方债发行从“许可制”调整为“协商制”。所谓“许 可制”，是指地方发债时，自治大臣与大藏大臣必须事先就地方财政计划达成一 致，他们对其中的“地方债计划”、“地方债许可方针”以及“地方债运用方 针”等进行协商一致后确定详细的计划，地方才能发行地方债券。而“协商制” 是指地方政府发行地方债时，都道府县应与总务大臣进行协商，其他地方政府要与都道府县知事协商。地方政府进行地方债发债协商时，首先应按照《地方财政 法》的规定，将举债目的、举债额、举债方法、资金来源、利率、偿还方法等信 息记录在协商文件中，同时应将举债筹集到的资金所运用项目的经费总额、财源 构成、各项资金来源、年间举债预定额总额以及该地方政府的决算状况等信息同 时提供。收到协商请求后，总务大臣或都道府县知事按照相关标准权衡是否同意。 协商制下，地方债举债计划通过协商得到总务大臣或知事同意的称为同意地方 债，否则称为不同意地方债。同意地方债的发行可以得到低利息的财政投融资资 金等公共资金，并且同意地方债的本息偿债资金可以计入地方财政计划，成为地 方交付基准财政需要额的计算因素，地方政府可以得到更多的转移支付金额。不 同意地方债如需发行可通过地方议会决议后发行，但是这部分地方债的发行得不 到低利息的公共资金，而是必须通过银行等金融机构发行，债务本息偿还资金也 不能计入地方交付税计划基准财政需要额计算因素中。 总体而言，日本这一时期的“三位一体”改革成果不少，如地方债发行制度从审 批制过渡到了协商制，改革也如期完成既定的地方财政缩减数字目标。但从最终 结果上看，中央对地方的国库补贴并没有明显减少，地方税收增加的渠道也没有 扩大，税制改革目标并没有实现。
3.2.3、改革持续推进时期（2008 年后至今）
2006 年 12 月，日本政府制定了《地方分权改革推进法》，提出 2008 年和 2009 年还将进一步进行地方分权改革和新的地方分权一揽子法案，继续推进地方财政 “三位一体”改革，彻底划分国家和地方的职能，改变中央和地方的关系，加强 地方财政基础。与此同时，各地方政府也以财政支出改革为中心，加快推进行政 改革和财政改革，并制定了相应的计划，采取了相应的政策措施。 2008 年 1 月，日本政府通过《2008 年度经济展望和经济财政运营的基本态度》， 再次强调要建立地方能够独立自主的行政体制，强有力地推进地方分权改革。为 此，地方分权改推进委员会进一步讨论中央和地方的分权，并修改相关法规，明 确国家对地方自治体的义务以及国家干预地方事务的权利，在进一步充实地方财 政基础的同时，赋予地方政府彻底改革地方行政的权力，实现地方行政的合理化。 到 2018 年 6 月为止，日本国会通过八次地方分权统括法的修改，持续推动相关 权力和义务规制由中央向都道府县、都道府县向指定城市、都道府县向市町村转 移。
期间，日本政府于 2005 年出台了《市町村合并特例等相关法律》，对规模较小 的地方自治体进行合并，合并的目的是为了节约经费，提高地方自治体的行政效 率。日本基层市町村的数量 1961 年为 3472 个，2020 年减少到 1718 个，市町 村的合并为未来实施中央、道州制二级政府管理体制打下基础。 另外，围绕特定税种，日本也对央地财政关系中的一些具体税收进行了调整。如 2019 年税制改革时，即对法人税进行了一定的改革。此前，由于企业大多分布 在大城市，企业缴纳的企业法人税也相应的向大城市集中，造成大城市和其他地 区的财政收入不均衡。为此，2019 年日本将属于地方性税种的法人事业税中的 一部分分离出来，设立特别法人事业税，作为国税由中央政府征收，再由中央财 政向地方财政进行分配，以实现协调财源，增强中央财政的调配能力，促进大城 市和地方平衡发展。
截至目前，日本的央地财政关系仍在推进，包括为地方改革提供有效率信息、进 一步完善中央和地方作用的分担机制、鼓励居民参加地方再生建设，进一步充实 改革的能量等。 整体来看，经过三轮央地财政关系的调整，日本地方自治权和独立行政的权限得 到明显的提升，地方政府通过地方行政委员会、地方议会、财务预决算制度以及 广域联合等自主决策机制，为辖区提供了多样化的公共服务，为地区的个性化发 展创造了条件。从具体内容来看，第一、第三次改革更多的聚焦在减少中央干预， 而第二次改革更加聚焦在财税本身（或者财源）。
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